Tichetele cadou: tratament fiscal pre si post 1 iulie 2020

Angajatii persoane fizice care desfasoara o activitate intr-o relatie de angajare, in baza unui raport de munca reglementat de Codul muncii, pot beneficia de tichete cadou acordate de angajatorii lor, numai pentru destinatiile sau evenimentele care se incadreaza in cheltuielile sociale, potrivit art. 2 din Legea nr. 193/2006.

Din punct de vedere al salariatului, cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, in masura in care valoarea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie dintre cele de mai sus, nu depaseste 150 lei.

Aceasta reprezinta o exceptie de la regula generala, potrivit careia avantajele in natura acordate de angajator cu diverse ocazii sunt venituri impozabile. Veniturile primite de salariati sub forma primelor de sarbatori, de exemplu, se cumuleaza cu veniturile de natura salariala ale lunii in care se platesc aceste prime, cu exceptia veniturilor sub forma cadourilor pe destinatiile prestabilite de Codul fiscal, in limita a 150 lei pe copil, cu conditia sa existe o prevedere in acest sens in contractul de munca.

Plafonul stabilit pentru cadourile oferite de angajatori copiilor minori ai angajatilor cu ocazia Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase se aplica atat darurilor constand in bunuri, cat si celor in bani, in cazul tuturor angajatorilor de forta de munca.

Aceste venituri acordate persoanelor mentionate in cuprinsul art. 56 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 571/2004 privind Codul fiscal sunt neimpozabile la nivelul persoanelor care le primesc, daca se respecta destinatiile si limita neimpozabila, si se includ in fondul de salarii.

1. Tratamentul fiscal anterior datei de 1 iulie 2010

Un caz special in materializarea cadourilor oferite salariatilor il reprezinta acordarea lor sub forma de tichete cadou. Daca initial, Legea nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou si a tichetelor de cresa, s-a dorit o lege generoasa din punct de vedere fiscal, in prezent, prevederile Codului fiscal sunt cele care reglementeaza tratamentul fiscal al acestor tichete.

Avantajele primite de salariati sub forma de tichete cadou reprezentau venituri neimpozabile conform art. 56 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 571/2004 privind Codul fiscal, numai daca acestea erau acordate sub forma de “cadouri oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia […] Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase […], in masura in care valoarea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie dintre cele de mai sus, nu depaseste 150 lei”.

In ceea ce priveste contributiile sociale obligatorii, prevederile pct. 11.2. din Hotararea Guvernului nr. 1.317/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a dispozitiilor Legii nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou si a tichetelor de cresa, publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 823 din 6 octombrie 2006, precizeaza ca asupra sumelor corespunzatoare tichetelor cadou acordate de angajator nu se calculeaza si nu se retin nici pentru salariat, nici pentru angajator:

a. contributiile obligatorii de asigurari sociale, prevazute de Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale, cu modificarile si completarile ulterioare;

b. contributiile la bugetul asigurarilor pentru somaj, prevazute de Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurarilor pentru somaj si stimularea ocuparii fortei de munca, cu modificarile si completarile ulterioare;

c. contributiile obligatorii pentru asigurarile de sanatate, prevazute de Legea nr. 95/2006 privind reforma in domeniul sanatatii, cu modificarile ulterioare;

d. angajatorii nu datoreaza pentru sumele corespunzatoare tichetelor cadou acordate angajatilor nici contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale, prevazuta de Legea nr. 346/2002 privind asigurarea pentru accidente de munca si boli profesionale, cu modificarile si completarile ulterioare.

Referitor la prevederile pct. 11.2 din Normele metodologice pentru aplicarea Legii 193/2006 aprobata prin HG nr. 1317/2006 cu privire la necalcularea si neretinerea contributiilor sociale, prevazute la acest punct consideram ca au devenit caduce dupa 2008. Din punctul nostru de vedere situatia este diferita de la o contributie la alta, datorita modificarilor survenite ulterior in diferitele acte normative speciale, astfel:

- in ceea ce priveste contributia la asigurarile sociale, la inceputul anului 2008, cadourile in bani oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sau cu orice alta ocazie faceau parte, pentru scurt timp, din baza de calcul a CAS, actul normativ care le mentiona in mod expres (Ordinul nr. 92/2008) fiind la scurt timp abrogat.

Actul normativ care ar fi scos din baza de calcul a CAS aceste venituri (Ordinul nr. 122/2008) a fost semnat de ministrul muncii, dar nu a fost niciodata publicat in Monitorul Oficial, astfel ca, in prezent, este aplicabil textul Ordinului nr. 1.019/2007 de modificare a Ordinului nr. 340/2001. Potrivit acestor prevederi, baza lunara de calcul al contributiei individuale de asigurari sociale o constituie venitul brut realizat lunar de catre asiguratii care se regasesc in situatiile de la art. 5 alin. (1) pct. I si II din lege. Constituie baza lunara de calcul al contributiei individuale de asigurari sociale si veniturile brute realizate de persoanele care nu se mai regasesc in aceste situatii, dar incaseaza venituri ca urmare a faptului ca au detinut una din calitatile de la art. 5 alin. (1) pct. I si II din lege.

 ”Prin sintagma venitul brut realizat lunar (supus CAS) se intelege totalitatea veniturilor in bani sau in natura, indiferent de fondurile din care acestea se achita, realizate de asiguratii care se afla in una sau mai multe dintre situatiile de la art. 5 alin. (1) pct. I si II din Legea nr. 19/2000. In venitul brut realizat de aceste categorii de persoane sunt incluse si acele venituri in bani sau in natura care sunt obtinute ca urmare a desfasurarii unor activitati remunerate, in folosul unor entitati, altele decat angajatorul/angajatorii la care se deruleaza activitatea de baza."

Prin urmare, intrucat anterior datei de 1 iulie 2010, Codul fiscal trata partea care depasea cei 150 lei acordati salariatelor cu ocazia zilei de 8 martie drept avantaj in natura supus impozitului pe salarii, din punctul nostru de vedere, angajatorul datora CAS asupra partii care depaseste cei 150 lei neimpozabili, prevederea Hotararii Guvernului nr. 1.317/2006 neaplicandu-se decat pentru partea de venit neimpozabil care se incadreaza in destinatiile si evenimentele mentionate de Codul fiscal, nefiind considerata venit salarial potrivit art. 55 aslin. (4) lit. a) din Codul fiscal.

- in ceea ce priveste contributia la bugetul asigurarilor pentru somaj, Hotararea Guvernului nr. 174/2002 (Hotararea Guvernului 149/2008 pentru modificarea si completarea Hotararii Guvernului nr. 174/2002) stabileste ca baza lunara de calcul asupra careia angajatorii au obligatia de a retine si de a vira contributia individuala la bugetul asigurarilor pentru somaj este reprezentata de venitul brut realizat lunar de persoanele asigurate obligatoriu, care include si orice alte sume platite din fondul de salarii pe langa salariul de baza lunar brut, sporuri, prime si drepturi banesti, acordate potrivit legii ori contractelor colective sau individuale de munca, indiferent daca au caracter permanent sau nu.

Prin urmare, in masura in care doar partea care depasea cei 150 lei acordati salariatelor cu ocazia zilei de 8 martie era suportata din fondul de salarii, din punctul nostru de vedere, angajatorul datora si contributia la asigurarile pentru somaj asupra partii care depasea cei 150 lei neimpozabili, prevederea Hotararii Guvernului nr. 1.317/2006 neaplicandu-se decat pentru partea de venit neimpozabil care se incadreaza in destinatiile si evenimentele mentionate de Codul fiscal.

- in ceea ce priveste contributia la asigurarile sociale de sanatate, situatia este si mai complexa, intrucat prevederile in vigoare (OPCNAS nr. 617/2007 cu modificarile si completarile ulterioare) obliga toate persoanele care realizeaza venituri din salarii, care, potrivit Codului fiscal, nu se supun impozitului, sa plateasca contributiile lunare calculate la veniturile salariale realizate.

In opinia noastra, categoria aceasta de venituri neimpozabile mentionata de legislatia in materie de CASS cu referire la Codul fiscal ar fi trebuit sa vizeze numai acele venituri din salarii scutite (notiune confundata insasi de Codul fiscal cu cea de neimpozabile) de la plata impozitului pe salarii, cum sunt cele realizate de programatori si cele realizate de persoanele cu handicap.

 Pentru o conduita preventiva fata de administratia fiscala, cota de CASS trebuia aplicata numai asupra veniturilor care depasesc cei 150 de lei, intrucat potrivit art. 55 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal aceste sume acordate in limita a 150 lei „nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile”.

Din punct de vedere al deductibilitatii la calculul impozitului pe profit, cheltuielile sunt deductibile in limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile angajatilor, potrivit art. 21 alin. (3) lit. c) din Codul fiscal, orice suma acordata salariatilor sub forma de tichete cadou, care nu respecta conditiile mentionate mai sus, atragand impozitarea tichetelor cadou respective drept venituri asimilate salariilor (art. 55 alin. (2) lit. k) si alin. (3) din Codul fiscal).

2. Tratamentul fiscal ulterior datei de 1 iulie 2010

Tichetele cadou acordate potrivit Legii nr. 193/2006 dupa data de 1 iulie 2010 reprezinta avantaje impozabile potrivit includerii lor in cadrul art. 55 alin. (3) din Codul fiscal, indiferent.

Indiferent daca aceste tichete cadou se vor acorda pe destinatiile si in cuantumul prevazut de art. 55 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal, vor fi tratate ca avantaje in natura. Prin urmare, fiind considerate avantaje impozabile, se vor cumula in luna in care se acorda in vederea impozitarii cu celelate venituri de natura salariala acordate.

In aceasta noua abordare, in opinia noastra, tichetele cadou tratate drept avantaje asimilate salariilor vor face obiectul contributiilor obligatorii calculate in raport cu veniturile din salarii. Pana la clarificarea situatiei cu privire la contributiile obligatorii datorate asupra tichetelor cadou acordate pe destinatiile prevazute de Legea nr. 193/2006, recomandam angajatorilor sa adopte o conduita preventiva si sa calculeze si retina contributiile sociale obligatorii. In aceslasi context, recomandam ca ajutoarele si cadourile ce intra in categoria cheltuielilor sociale, neimpozabile la salariat conform art. 55 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal sa fie acordate salaratilor sub alta forma decat sub forma tichetelor cadou.